Apport de titres souscrits en exercice de BSPCE : éligibilité au sursis d’imposition

(…)

1. M. A… demande l’annulation pour excès de pouvoir des commentaires administratifs publiés le 25 mai 2023 au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) – Impôts sous la référence BOI-RES-RSA-000127, du dernier alinéa du paragraphe 1 des commentaires administratifs publiés le 25 mai 2023 au BOFiP – Impôts sous la référence BOI-RSA-ES-20-40-30 ainsi que du dernier alinéa du paragraphe 1 des commentaires administratifs publiés le 25 mai 2023 au BOFiP – Impôts sous la référence BOI-RPPM-PVBMI-30-10-20-10.

2. Aux termes du premier de ces commentaires administratifs, dont la teneur est reprise en substance dans les autres commentaires attaqués :  » Dans le cadre du régime fiscal de faveur prévu à l’article 163 bis G du CGI, le renvoi à l’article 150-0 A du CGI a pour objet de définir les modalités d’assiette applicables au gain résultant de la cession de titres souscrits en exercice de BSPCE [bons de souscription de parts de créateur d’entreprise]. Il ne peut s’agir d’un renvoi implicite à l’ensemble du régime des plus-values mobilières et, notamment, à l’article 150-0 B du CGI relatif au sursis d’imposition. / Dès lors, le gain résultant de l’apport de titres reçus en exercice des BSPCE ne bénéficie pas du mécanisme du sursis d’imposition. Ce gain sera imposé au titre de l’année de l’apport selon les dispositions de l’article 163 bis G du CGI (…) « .

(…)

4. D’une part, l’article 163 bis G du code général des impôts dispose que  » I.- Le gain net réalisé lors de la cession des titres souscrits en exercice des bons attribués dans les conditions définies aux II à III est imposé dans les conditions prévues à l’article 150-0 A et aux 1 ou 2 de l’article 200 A. / Par dérogation aux dispositions du premier alinéa, le gain net précité est imposé dans les conditions prévues à l’article 150-0 A et au taux de 30 % lorsque le bénéficiaire exerce son activité ou, le cas échéant, son mandat dans la société dans laquelle il a bénéficié de l’attribution des bons depuis moins de trois ans à la date de la cession. (…) « .

5. D’autre part, aux termes de l’article 150-0 A du code général des impôts :  » I.-1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que des articles 150 UB et 150 UC, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement, par personne interposée ou par l’intermédiaire d’une fiducie, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l’article 118 et aux 6° et 7° de l’article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l’impôt sur le revenu (…) « . Aux termes de l’article 150-0 B du même code :  » Sous réserve des dispositions de l’article 150-0 B ter, les dispositions de l’article 150-0 A ne sont pas applicables, au titre de l’année de l’échange des titres, aux plus-values et moins-values réalisées dans le cadre d’une opération d’offre publique, de fusion, de scission, d’absorption d’un fonds commun de placement par une société d’investissement à capital variable, de conversion, de division, ou de regroupement, réalisée conformément à la réglementation en vigueur ou d’un apport de titres à une société soumise à l’impôt sur les sociétés (…) « .

6. Il résulte des dispositions de l’article 163 bis G du code général des impôts, éclairé par les travaux préparatoires de la loi du 30 décembre 1997 de finances pour 1998 dont il est issu et de la loi du 30 décembre 1999 de finances pour 2000 ayant réformé le régime des plus-values de cession de valeurs mobilières, que le législateur a entendu soumettre le gain net réalisé lors de la cession de titres souscrits en exercice de bons de souscription de parts de créateur d’entreprise au régime de droit commun des plus-values de cession de valeurs mobilières prévu aux articles 150-0 A et suivants du même code, sous la seule réserve des règles particulières de taux qu’il édicte. Ainsi, notamment, en cas d’apport à une société non contrôlée par l’apporteur de titres souscrits en exercice de tels bons, le gain résultant de cet apport n’est pas immédiatement taxable mais bénéficie du sursis d’imposition prévu par les dispositions de l’article 150-0 B du code général des impôts.

7. Par suite, en énonçant que le gain de cession réalisé lors de l’apport à une société non contrôlée de titres souscrits en exercice des bons de souscription de parts de créateur d’entreprise ne peut bénéficier du mécanisme du sursis d’imposition prévu à l’article 150-0 B du code général des impôts, les commentaires attaqués méconnaissent les dispositions dont ils ont pour objet d’éclairer la portée. Ils doivent en conséquence être annulés. (…)