Conventions fiscales : crédits d’impôt « fictifs » et règle de butoir

(…)

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société par actions simplifiée Somfy, filiale de la société anonyme Somfy, a perçu des redevances d’origine tunisienne au titre de la concession de licences d’exploitation de brevets au cours des exercices clos en 2014, 2015 et 2016. Par une réclamation du 22 décembre 2017, la société anonyme Somfy a, en qualité de société mère du groupe fiscalement intégré auquel appartient la société par actions simplifiée Somfy, demandé la réduction des cotisations d’impôt sur les sociétés acquittées au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 en faisant valoir qu’elle avait, à tort, limité le montant des crédits d’impôt auxquels lui ouvraient droit les retenues à la source pratiquées par la Tunisie sur les redevances perçues par sa filiale à celui de l’impôt français correspondant à ces revenus. Le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique se pourvoit en cassation contre les articles 1er et 2 de l’arrêt du 4 octobre 2022 par lequel la cour administrative d’appel de Versailles a rejeté son appel formé contre le jugement du 7 juillet 2020 par lequel le tribunal administratif de Montreuil a partiellement fait droit à la demande de la société anonyme Somfy.

2. Aux termes, d’une part, de l’article 19 de la convention fiscale conclue entre la France et la Tunisie le 28 mai 1973 :  » 1. Les redevances versées pour la jouissance de biens immobiliers ou l’exploitation de mines, carrières ou autres ressources naturelles ne sont imposables que dans celui des Etats contractants où sont situés ces biens, mines, carrières ou autres ressources naturelles. / 2. Les redevances non visées au paragraphe 1 provenant d’un Etat contractant et payés à une personne résidente dans l’autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. Toutefois, ces redevances peuvent être imposées dans l’Etat contractant d’où elles proviennent, si la législation de cet Etat le prévoit, dans les conditions et sous les limites ci-après : / (…) / b) Les redevances provenant de la concession de licences d’exploitation de brevets, dessins et modèles, plans, formules ou procédés secrets, provenant de sources situées sur le territoire de l’un des Etats contractants et payées à une personne résidente de l’autre Etat, peuvent être imposées dans le premier Etat, mais l’impôt ainsi établi ne peut excéder quinze p. cent du montant brut de ces redevances « .

3. Aux termes, d’autre part, de l’article 29 de la même convention :  » La double imposition est évitée de la manière suivante : / 1. Dans le cas de la France : / (…) / b) En ce qui concerne les revenus visés aux articles 18, 19, 23 et 24 ci-dessus, la France peut, en conformité avec les dispositions de sa législation, les comprendre dans la base des impôts visés à l’article 9 pour leur montant brut ; mais elle accorde sur le montant des impôts afférents à ces revenus une réduction correspondant au montant des impôts prélevés en Tunisie sur ces mêmes revenus ; / c) Les dividendes imposés en Tunisie au titre des articles 14 et 15 ci-dessus ouvrent droit à un crédit calculé dans les conditions prévues dans le protocole annexé à la Convention ; / d) Les redevances imposées en Tunisie au titre de l’article 19, paragraphe 2 b ci-dessus, ouvrent droit à un crédit égal à 20 p. cent de leur montant brut « .

4. Il résulte des stipulations du d du 1 de l’article 29 de la convention fiscale franco-tunisienne qu’elles n’ouvrent droit, s’agissant notamment des redevances provenant de la concession de licences d’exploitation de brevets qui sont visées au b du 2 de son article 19, à un crédit d’impôt que dans l’hypothèse où ces redevances ont supporté l’impôt en Tunisie, lequel est considéré comme ayant été perçu au taux minimum de 20 %. En revanche, il ne résulte pas des stipulations du d du 1 de l’article 29 de la convention, qui dérogent sur ce point, s’agissant des seules redevances qu’elles mentionnent, à la règle énoncée au b du même 1, applicable à la généralité des revenus visés aux articles 18, 19, 23 et 24 de la convention, que le montant du crédit d’impôt imputable en France qu’elles prévoient serait, comme le soutient le ministre, limité à celui de l’impôt français correspondant à ces redevances. Demeure sans incidence à cet égard la circonstance que l’objet principal des stipulations de l’article 29 de la convention est l’élimination des doubles impositions susceptibles d’affecter les revenus pour lesquels celle-ci prévoit qu’ils peuvent être imposés par chacun des deux Etats parties, dès lors qu’un tel objet n’implique pas, contrairement à ce que soutient le ministre à l’appui de son pourvoi, que le montant du crédit d’impôt imputable en France accordé à cette fin soit nécessairement limité à celui de l’impôt français correspondant à ces revenus.

5. Il résulte de ce qui précède que la cour administrative d’appel de Versailles, en jugeant que les redevances versées à une société résidente de France, provenant de la concession de licences d’exploitation de brevets et imposées à la source en Tunisie ouvraient droit à cette société à un crédit d’impôt égal à 20 % de leur montant brut, sans que soit pris en compte le montant de l’impôt payé en France correspondant à ces revenus, n’a pas commis d’erreur de droit. Par suite, le pourvoi présenté par le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique ne peut qu’être rejeté.

 (…)