En pratique
Pour déterminer avec exactitude les effets de la nouvelle contribution, un travail de retraitement est nécessaire puisque le plancher de 20 % s’applique à une assiette plus restreinte que le RFR, et les impôts pris en compte ne se limitent pas à l’IR.
L’article 3 du PLF 2025 prévoit que les foyers fiscaux dont le revenu fiscal de référence est supérieur à 500 000 € (250 000 € pour les célibataires, veufs, séparés ou divorcés) soient redevables d’un impôt minimal de 20 % sur leur revenu. Il est prévu qu’elle s’applique aux revenus de l’année 2024 – la « petite rétroactivité » jouerait donc – jusqu’à ceux de l’année 2026. Cette contribution s’appliquera aux résidents (domiciliés en France au sens de l’article 4 B du CGI) : les non-résidents n’y seront pas soumis.
Il s’agit d’une contribution différentielle, égale au montant qui sépare le plancher de 20 % appliqué aux revenus du foyer et le montant des impôts sur le revenu dus par le foyer.
Les aménagements prévus par le PLF 2025 concernent à la fois la détermination des revenus du foyer, auxquels s’applique le taux de 20 %, et celle des impôts pris en compte.
En premier lieu, contrairement à la présentation qui en est souvent faite, l’assiette de cette contribution est plus restreinte que le revenu fiscal de référence (RFR), tel que défini à l’article 1417 du CGI. En effet, là où l’article 1417 du CGI prévoit que le montant des revenus pris en compte est majoré des abattements sur les plus-values sur valeurs mobilières (abattements prévus aux 1 ter ou 1 quater de l’article 150-0 D, à l’article 150-0 D ter, au 2° du 3 de l’article 158 et au 3 de l’article 200 A), le PLF prévoit seulement la réintégration des abattements prévus aux 1 ter ou 1 quater de l’article 150-0 D ; il en résulte notamment que l’abattement de 500 000 € accordé lors du départ à la retraite du cédant ne sera pas pris en compte pour cette contribution. De même, les bénéfices professionnels exonérés sur le fondement des régimes applicables aux entreprises nouvelles (articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 octies A, 44 terdecies à 44 septdecies, ainsi que du 9 de l’article 93), qui viennent majorer le RFR, ne sont pas pris en compte pour la contribution. Enfin, les plus-values d’apport-cession (article 150-0 B ter du CG) ne sont pas pris en compte, même au titre de l’année au cours de laquelle le report d’imposition expire.
En outre, certains revenus exonérés d’IR ne sont pas inclus dans le RFR, si bien qu’ils ne seront pas retenus pour le calcul des revenus soumis au nouveau plancher de 20%. C’est le cas par exemple de la plus-value de cession de la résidence principale.
Par ailleurs, une clause d’atténuation est prévue pour les revenus exceptionnels : les revenus « qui, par leur nature, ne sont pas susceptibles d’être recueillis annuellement » et dont le montant dépasse la moyenne des revenus nets des trois dernières années sont retenus pour le quart de leur montant seulement.
Enfin, pour la première année d’application (revenus de 2024), les revenus soumis à un prélèvement libératoire ne seront pas pris en compte, puisque la jurisprudence du Conseil constitutionnel s’oppose à ce que la petite-rétroactivité joue pour des revenus déjà fiscalisés à titre libératoire. Symétriquement, ces prélèvements libératoires ne sont pas retenus pour déterminer le montant d’impôt dû pour cette année.
En second lieu, pour savoir si l’impôt dû par un foyer est inférieur au minimum de 20 %, et donc s’il est redevable de la nouvelle contribution, le PLF prévoit de tenir compte non seulement de l’impôt sur le revenu dû, mais aussi de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et des prélèvements libératoires de l’IR applicables à différents revenus (assurance-vie, intérêts, retenues à la source, retraites versées sous forme de capital). En revanche, il n’est pas tenu compte des contributions sociales (CSG, CRDS et contributions sur les revenus du patrimoine et les revenus de placement).
En outre, le montant des impôts dus est majoré de 12 500 € pour les couples et de 1 500 € par personne à charge : pour éviter de neutraliser en totalité les effets du quotient conjugal et du quotient familial, le PLF prévoit ainsi la prise en compte d’un impôt fictif, réputé acquitté par les contribuables, en plus de leur impôt sur le revenu effectif.
Enfin, le PLF prévoit la préservation de certaines réductions et crédits d’impôt, dont le montant sera ajouté à l’IR dû pour éviter que leurs effets soient annulés par la nouvelle contribution : il s’agit notamment de la réduction dite « Girardin » (article 199 undecies B, à l’exception des vingt-sixième à dernier alinéas du I) et des crédits d’impôt prévus par les conventions fiscales bilatérales, dans la limite de l’impôt dû. Il faut toutefois noter que de nombreuses réductions d’impôt échappent à cette clause de neutralisation, telle que par exemple la réduction sur les dons. Cela étant, d’autres réductions et crédits d’impôts font l’objet d’une préservation partielle, pour les investissements réalisés jusqu’au 31 décembre 2024 : il s’agit notamment de la réduction « Madelin » pour investissement au capital des PME et « Pinel » pour investissement locatif.
En dernier lieu, un dispositif de décote est prévu pour les contribuables dont le revenu n’est que légèrement supérieur au seuil d’assujettissement : lorsque le revenu imposable est inférieur ou égal à 660 000 € (ou 330 000 € pour les célibataires, veufs, séparés ou divorcés), le plancher de 20 % est diminué de la différence entre ce montant et 82,5 % de la différence entre ce revenu et 250 000 € pour les contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés ou 500 000 € pour les contribuables soumis à imposition commune.
Nota : La rubrique “En pratique” est conçue pour permettre aux professionnels de la fiscalité d’appréhender rapidement les conséquences pratiques d’un texte afin d’en faciliter la lecture et la mémorisation. De par sa nature, le contenu de cette rubrique peut être réducteur. De plus, elle est rédigée en simultané avec le texte principal et n’est pas mise à jour en fonction de l’évolution des textes, ni de leur interprétation par la jurisprudence ou la doctrine.
Compte tenu de la sensibilité, de la variété des situations, des enjeux et de l’évolution constante de la matière fiscale, il est recommandé aux non-spécialistes de consulter un professionnel, le plus souvent un avocat fiscaliste, pour assurer la sécurité juridique de leurs opérations. La rédaction décline toute responsabilité quant à l’application des mesures présentées dans la rubrique “En pratique”.
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